Recientemente se ha promulgado la Ley 21.121 que tipifica, entre otras consideraciones, el delito de “Administración Desleal”, agregándose el numeral 11 al artículo 470 de nuestro añoso Código Penal, y recordando que esta figura, de alguna manera, ya estaba tipificada con anterioridad a la promulgación de la normativa. Un ejemplo de ello es la Ley 20.712, sobre administración de fondos de terceros y carteras individuales, referida a los deberes de cuidado y prohibiciones que pesan sobre los directores, gerentes, administradores, ejecutivos principales y demás “personas relacionadas”. Para qué decir sobre el delito de apropiación indebida, que causó más de un dolor de cabeza a los litigantes en la persecución de la administración desleal previo a la Ley 21.121.
Lo interesante de este nuevo tipo penal es que dará sentido al artículo 133 de la Ley 18.046 sobre Sociedades Anónimas, el cual prescribe que “[l]a persona que infrinja esta ley, su reglamento o en su caso, los estatutos sociales o las normas que imparta la Superintendencia1 ocasionando daño a otro, está obligada a la indemnización de perjuicios. Lo anterior es sin perjuicio de las demás sanciones civiles, penales y administrativas que correspondan”. Recordemos que antes de la Ley 21.121 las sanciones penales a este respecto no existían y, más bien, todos los esfuerzos de reparación patrimonial por los afectados se concentraban fuertemente en entablar demandas para “la indemnización de perjuicios a quien correspondiere, en nombre y beneficio de la sociedad”.
Empero, con lo bueno que pueda ser la nueva tipificación de la administración desleal para proteger el patrimonio ajeno, el “factor contable” quizás se convierta en la “pata coja” que impida lograr una más perfecta aplicación del tipo penal descrito. Este punto merece un minuto de atención, respecto del cual nunca será inoficioso insistir —nuevamente— en que la contabilidad es una materia relevante en materia judicial, y quizás muy pertinente en sede penal.
Para poder comprender el impacto de la contabilidad como un instrumento de apoyo en este nuevo tipo penal conviene, antes, comprender en unas muy breves líneas la naturaleza de la contabilidad en Chile.
Pareciera ser que existe una creciente legitimización de la “contabilidad tributaria” (entendiéndose por aquellas normas contables emanadas de las leyes impositivas), la cual ha creado la falsa idea entre un número de emprendedores, empresarios, comerciantes y los mismos asesores tributarios que esa sería la contabilidad exigida por ley. A este hecho se suma la existencia de un importante grupo de empresas que están fuera de las reglas del mercado, es decir, sin fiscalización financiera de ningún tipo. Para qué decir sobre la situación contable-financiera de aquellas pymes que están bajo el umbral de ingresos anuales de las 90.000 Unidades Tributarias Anuales, que sencillamente no están bajo ningún tipo de “escrutinio contable-financiero”, que uno podría suponer es terreno fértil para que se materialicen un sinnúmero de delitos económicos, especialmente en lo pertinente a la manipulación de los estados financieros básicos, que subyace al proceso de “accountability”.
En otro plano, pareciera ser también que se ha instalado la idea de que un régimen contable-tributario (simplificado, completo o de renta presunta) sería una “opción más válida” a seguir respecto a la de un régimen contable-financiero bajo las normas NIIF (directivas IFRS) o, excepcionalmente, bajo los ex PCGA (principios contables). Esto no quedaría más que considerarse como un manifiesto “malentendido técnico”, que lejos de ser cierto, no tiene justificación de ningún tipo en lo concerniente a la práctica de los negocios y que, más bien, conduce a una confusión entre los tomadores de decisiones y los operadores del sistema, particularmente los jueces. Sin perjuicio de lo anterior, es pertinente reconocer y justificar la liberación de exigencias contables para ciertos sectores de la economía, como los “pequeños contribuyentes”, por cuanto imponerles la obligación de llevar los libros de contabilidad bajo un régimen normal denotaría una carga onerosa tanto para ellos como para el Estado. Aunque se debe decir que hoy no hay excusa para no llevar contabilidad, por cuanto las NIIF poseen un “pool” de normas y guías tanto para grandes empresas como para las pymes y microempresas.
Como tercer punto está el mito de la “contabilidad fidedigna”. En nuestro medio local existe una interacción de conceptos contables que se leen de manera errada, con conceptos como el de contabilidad fidedigna, por ejemplo, que no sería estrictamente extensible al campo de la contabilidad mercantil. La contabilidad fidedigna es un concepto de carácter tributario que se aplica —por antonomasia— como resultado de una fiscalización a los desembolsos, gastos e inversiones de los contribuyentes, sea en una etapa contenciosa-administrativa (Servicio de Impuestos Internos, SII) o en una etapa contencioso-judicial (Tribunales Tributarios Aduaneros, TTA), donde el énfasis es puesto en los documentos sustentatorios de la contabilidad y en la oportunidad de sus registros2. La contabilidad financiera (mercantil) es mucho más que lo anterior, donde afloran otros atributos de la información financiera.
Entre mitos y malentendidos hay una verdad jurídica en cuanto a la “obligatoriedad” de llevar contabilidad financiera. A saber: primero, el mismo Código de Comercio establece que todo comerciante debe llevar contabilidad por todos sus actos de comercio, aun cuando no hay una sanción penal de su incumplimiento —un punto pendiente de resolver—. Segundo, el Código Tributario precisa que “[e]n los casos en que la ley exija llevar contabilidad, los contribuyentes deberán ajustar los sistemas de esta y los de confección de inventarios a prácticas contables adecuadas”. Luego, ¿cuáles son esas “prácticas contables adecuadas”? La respuesta a esa pregunta la ha dado tanto la jurisprudencia administrativa (SII) como la jurisprudencia judicial (TTA), en cuanto a que las normas contable-financieras no son compatibles con las disposiciones o normas contable-tributarias, atendido a que ambos campos o ámbitos otorgan tratamientos diferentes a determinadas partidas, insistiendo en que esas normas contables son las emitidas por el Colegio de Contadores de Chile y en lo instruido por las distintas superintendencias, cuando correspondiere. Tercero, a propósito de esto último, la Ley 13.011/58 faculta al Colegio de Contadores como la voz autorizada —prima facie— para emitir esas normas contable-financieras (con prescindencia de si los profesionales contables están o no colegiados como para obligarse a seguir dichas normas).
En conclusión: no se confeccionan dos contabilidades distintas, una en base a normas financieras y otra en base a criterios tributarios, pues la contabilidad es una sola a la cual, para efectos de la determinación de los impuestos, se deben efectuar los ajustes extracontables (insisto, ¡extracontables!) para cumplir con las leyes tributarias. A mayor abundamiento, tanto la propia autoridad tributaria (SII) como los tribunales de justicia (TTA) reconocen sin lugar a ninguna duda el mérito de la contabilidad financiera como un punto de partida para efectuar desde allí los cálculos y ajustes que permitan determinar las bases imponibles correspondientes.
* Christian M. Nino-Moris Osorio es contador público-auditor de la Universidad Diego Portale y máster en Auditoría Forense por la U. de Wollongong, Australia, con un Postítulo en Derecho Penal Económico y de la Empresa de la U. de Chile. Actualmente se desempeña como profesor-instructor de Auditoría Forense y Fraude Corporativo y de Peritaje Judicial Contable, además de ser perito contable de la Corte de Apelaciones de Santiago y director del Departamento de Auditoría Forense del Colegio de Criminalistas de Chile A.G.
1 Actualmente, la Comisión para el Mercado Financiero (CMF).
2 Hay contadas excepciones donde el uso de ese concepto va más allá del plano tributario.
Fuente: http://www.elmercurio.com/Legal/Noticias/Opinion/2019/01/15/El-nuevo-delito-de-administracion-desleal-y-la-contabilidad-no-caiga-en-su-propia-trampa.aspx
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